<<
>>

§ 2. Процессуальный порядок привлечения банков к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах

Противоправные деяния банка, ответственность за которые установлена в Главе 18 Налогового кодекса РФ, в полной мере подпадают под понятие налогового правонарушения. Такая ответственность, несмотря на известную специфику, обладает всеми признаками юридической ответственности.

Прежде всего, это означает, что она связана с государственным принуждением, которое выступает ее содержанием. Рассматриваемая ответственность характеризуется также определенными лишениями, которые обязан претерпеть виновный.

Лишение правонарушителя определенных благ в данном случае является ее объективным свойством. Такие лишения заключаются в применении к нарушителю законодательства о налогах и сборах соответствующих санкций, которые и являются мерой ответственности. В соответствии со способом, каким они служат охране правопорядка, санкции подразделяются на правовосстановительные и штрафные (карательные). Санкции за нарушения законодательства о налогах и сборах, которые заключаются во взыскании пени за просрочку уплаты налогов, являются правовосстановительными, а те санкции, которые предполагают взыскание штрафов - карательными208.

Одним из существенных признаков ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах является процессуальная форма ее реализации.

Налоговое законодательство, действовавшее до принятия первой части Налогового кодекса РФ, практически полностью игнорировало процедурные вопросы, связанные с привлечением обязанных лиц к ответственности. Поэтому одним из самых значительных нововведений, появившихся в

Налоговом кодексе РФ, стал особый институт привлечения к налоговой ответственности.

Этот институт, представляющий собой совокупность норм, строго регламентирующий процедурную сторону налогового контроля и ответственности, не только самодостаточен, но имеет и немаловажное дополнительное значение. Суть его не только в том, что привлечение лица к ответственности должно осуществляться по строго установленной процедуре, но и в том, что даже формальное несоблюдение налоговыми органами установленного порядка налогового контроля (в процессе которого и происходит выявление налоговых правонарушений) и привлечения к ответственности, является основанием для отказа в применении налоговых санкций[209].

Процессуальный порядок привлечения банков к налоговой ответственности подразделяется на ряд последовательных стадий. Как отмечал И.А. Галаган, «стадии процесса отличаются друг от друга следующими критериями:

а) характером и формами процессуальной деятельности;

б) ее целями и задачами;

в) субъектами осуществления;

г) правовыми последствиями, конечными результатами процессуальной деятельности.

Если стадии процессуальной деятельности рассматривать с точки зрения правоотношения, то можно заключить, что все они в своем поступательном развитии и сменяемости... соответствуют определенному кругу процессуальных отношений»[210].

А.В. Брызгалин выделяет в налоговом производстве четыре стадии2":

1) налоговое расследование;

2) рассмотрение дела;

3) пересмотр решения;

4) исполнение решения.

Налоговое расследование рассматривается указанным автором как составная часть налогового контроля; рассмотрение дел включает в себя подготовку к рассмотрению и слушанию, анализ собранных материалов и обстоятельств дела, принятие решения и доведение решения до сведения.

Стадия пересмотра решения является факультативной и состоит в новом рассмотрении дел органом, принявшим решение, вышестоящим органом или судом. Исполнение решения — завершающая стадия производства, заключающаяся в практической реализации взыскания.

Производство по делам о налоговых правонарушениях, совершенных банками как особыми субъектами, осуществляется в соответствии с процедурами, предусмотренными статьей IOl1Налогового кодекса РФ.

При обнаружении фактов, свидетельствующих о нарушении банками законодательства о налогах и сборах, должностным лицом налогового органа должен быть составлен в установленной форме акт, который подписывается этим должностным лицом и лицом, совершившим нарушение законодательства о налогах и сборах. Об отказе лица, совершившего нарушение законодательства о налогах и сборах, подписать акт делается соответствующая запись в этом акте. В случае, когда указанное лицо уклоняется от получения акта, должностным лицом налогового органа делается соответствующая отметка в акте. Акт вручается лицу, совершившему нарушение законодательства о налогах и сборах, под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения. В случае направления указанного акта по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день начиная с даты его отправки.

Банк вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в соответствующий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям.

По истечении указанного срока, в течение не более 14 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт, в котором зафиксированы факты нарушения законодательства о налогах и сборах, а также документы и материалы, представленные лицом, совершившим нарушение законодательства о налогах и сборах. В случае представления лицом, совершившим нарушение законодательства о налогах и сборах, письменных объяснений или возражений по акту материалы проверки рассматриваются в присутствии этого лица или его представителей. О времени и месте рассмотрения материалов налоговый орган извещает лицо, совершившее нарушение законодательства о налогах и сборах, заблаговременно. Если лицо, совершившее нарушение законодательства о налогах и сборах, несмотря на извещение, не явилось, то акт и приложенные к нему материалы рассматриваются в его отсутствие.

По результатам рассмотрения акта и приложенных к нему материалов руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) об отказе в привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах;

3) о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

На основании вынесенного решения о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах этому

лицу направляется требование об уплате пеней. Копия решения руководителя налогового органа и требование вручаются лицу, нарушившему законодательство о налогах и сборах, под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком либо его представителем. В случае, если копия решения налогового органа и (или) требование не могут быть ему вручены, они считаются полученными лицом, нарушившим законодательство о налогах и сборах, или его представителем по истечении шести дней после их отправки по почте заказным письмом.

В случае, если банк отказался добровольно уплатить сумму налоговой санкции или пропустил срок уплаты, указанные в требовании, налоговый орган обращается в суд с исковым заявлением о взыскании с банка налоговой санкции за совершение данного налогового правонарушения. Налоговые органы согласно ст. 115 HK РФ могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта. Затем исковое заявление рассматривается судом и выносится соответствующее решение: либо о взыскании сумм штрафа с банка либо об отказе в удовлетворении иска налогового органа. Исполнение решения суда о взыскания штрафа с банка производится в порядке, установленном законодательством об исполнительном производстве.

Что касается порядка взыскания с банка пеней, то данный вид санкций, предусмотренный в статьях 133 и 135 Налогового кодекса РФ, является восстановительной, а не карательной мерой ответственности[212]. Поэтому Налоговый кодекс РФ предусматривает упрощенный порядок их взыскания - по решению руководителя (его заместителя) налогового органа на основании инкассового поручения в бесспорном порядке. Представляется,

что следует согласиться с И. И. Воронцовой[213], которая отмечает, что, несмотря на тождество терминологии и общую процедуру взыскания, пеня, взимаемая с целью понуждения налогоплательщика к исполнению обязанности по уплате налога, и пеня, взыскиваемая с банков в случае нарушения ими законодательства о налогах и сборах, не могут быть признаны сходными институтами. Более того, различия между ними настолько существенны, что установление общего порядка взыскания для обоих видов пени едва ли оправданно. Как видно из наименования Главы 18, где содержатся названные статьи, - «Виды нарушения банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение», - основанием для взыскания с банков денежных сумм является совершение ими правонарушений, следовательно, такое взыскание представляет ответственность банков, а значит должно осуществляться в порядке, установленном для применения мер ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах, то есть через суд.

К такому же выводу пришел и Конституционный Суд РФ, указавший в Определении от 06.12.2001 № 257-О[214], что положение части второй статьи 136 Налогового кодекса РФ, позволяющее налоговым органам в бесспорном порядке взыскивать с налогоплательщиков штрафы за нарушение налогового законодательства, как аналогичное положениям, признанным неконституционными в Постановлении Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 № 20-П[215], не может применяться судами, другими органами и должностными лицами.

Центральной процедурой налогового расследования является налоговая проверка, представляющая собой комплекс процессуальных действий уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о

налогах и сборах и осуществляемая посредством сопоставления отчетных данных налогоплательщиков с фактическим состоянием его финансово­хозяйственной деятельности216.

В соответствии со статьей 87 Налогового кодекса существуют следующие виды налоговых проверок:

камеральные, проводимые по месту нахождения налогового органа;

выездные, то есть проводимые по месту нахождения проверяемого субъекта;

встречные, то есть проверка лиц, чья деятельность связана с деятельностью основного проверяемого субъекта;

повторные выездные, проводимые вышестоящим налоговым органом после проведенной налоговой проверки.

Однако та же статья 87 Налогового кодекса РФ устанавливает, что налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки лишь налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Конкретные формы проведения налоговой проверки банков законодательством не установлены. Этот законодательный пробел привел к спору о том, вправе ли налоговые органы проводить выездную налоговую проверку банка, направленную на выявление нарушения последним обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Позиция налоговых органов базируется на том, что ст.ст. 87, 89 Налогового кодекса РФ не содержат прямого запрета осуществления выездной проверки банка, к тому же отсутствуют существенные различия при производстве дела о налоговом правонарушении в отношении налогоплательщика и банка. Представляется, что такая позиция далеко не бесспорна. Статья 89 Налогового кодекса РФ регламентирует проведение налоговых проверок только по налогам и сборам и только в отношении

конкретных лиц. Наличие специальных норм ст. IOl1Налогового кодекса РФ исключает применение ст. 89 Налогового кодекса РФ, процессуальные действия по которой регламентированы ст. 100, ст. 101 Налогового кодекса РФ. Проведение выездной налоговой проверки в отношении банка как особого участника налоговых отношений противоречит нормам Налогового кодекса РФ, в частности п. 4 ст. 82 Налогового кодекса РФ.

Федеральный Арбитражный суд Московского округа в постановлении от 18 апреля 2001 г. № КА-А40/1666-01217отметил факт указания в ст. IOl1 Налогового кодекса РФ на возможность обнаружения налоговых правонарушений, отмеченных в Главе 18 Налогового кодекса РФ, без проведения налоговых проверок. Факт нарушения кредитной организацией срока исполнения платежных поручений устанавливается и фиксируется путем составления акта в процессе исполнения должностными лицами налоговых органов своих повседневных обязанностей по осуществлению налогового контроля. Однако закон и не запрещает их проведение. По нашему мнению, в Налоговом кодексе РФ должен быть предусмотрен особый порядок проверки банка, отличный от общего порядка проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика.

В силу того, что нарушение банками законодательства о налогах и сборах является разновидностью налогового правонарушения, на банки распространяются общие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Такие условия систематизированы в ст. 108 Налогового кодекса РФ. На банки, как и на других субъектов ответственности, распространяются требования недопустимости повторного привлечения к ответственности за совершение одного и того же правонарушения, конкуренции мер налоговой ответственности с иными видами юридической ответственности, презумпции невиновности лица в

налоговом правонарушении, необходимости учета отягчающих и

смягчающих обстоятельств.

Среди обстоятельств, исключающих привлечение банка к ответственности за совершение налогового правонарушения ст. 109 Налогового кодекса РФ называет:

1) отсутствие события налогового правонарушения;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

3) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Из всех указанных обстоятельств наибольший интерес представляет вопрос установления вины банка в совершении налогового правонарушения. Вина является необходимым условием для привлечения лица к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах. Отсутствие вины свидетельствует об отсутствии субъективной стороны состава правонарушения, что исключает возможность считать совершенное деяние правонарушением.

В ст. 110 Налогового кодекса РФ вина юридического лица в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины его должностных лиц, либо его представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение правонарушения.

Следует отметить, что Кодекс об административных правонарушениях Российской Федерации от 30 декабря 2001 г. № 195-ФЗ218, регулирующий сходные по природе отношения власти и подчинения, вводит иной критерий виновности лица в совершении административного правонарушения. Юридическое лицо признается виновным, если будет установлено, что у него имелась возможность для соблюдения правил и норм, за нарушение которых КоАП РФ или законами субъекта Российской Федерации предусмотрена

административная ответственность, но данным лицом не были приняты все зависящие от него меры по их соблюдению.

Аналогично трактуется понятие вины и в общей теории права. Так, И.С. Самощенко и М.Х. Фарукшин рассматривали вину юридического лица как принятие либо неприятие всех необходимых и возможных мер для предотвращения нарушения или смягчения его неблагоприятных последствий[219].

Выделение в Налоговом кодексе РФ вины юридического лица в качестве субъективного явления, то есть психического отношения должностного лица к противоправному деянию и его последствиям, не вполне оправдано. Такой подход к определению вины юридического лица чреват появлением многочисленных проблем правоприменения. Так, нарушение банком своих обязанностей, ответственность за которое установлена Главой 18 Налогового кодекса РФ, может явиться следствием действий нескольких должностных лиц банка. В этом случае непонятно, чьи именно действия должны исследоваться на предмет виновности банка. В литературе по этому поводу отмечалось, что «вина юридического лица не может произвольно определяться лишь при выявлении вины конкретного должностного лица. Доказыванию подлежит виновность всех работников, осуществляющих деятельность от имени организации в целом»[220].

Однако судебная практика идет по иному пути. Так, в Постановлении Федерального Арбитражного суда Московского округа от 28 февраля 2000 г. № КА-А40/550-00[221] говориться, что «законодатель, называя вину

организации одним из условий привлечения ее к налоговой ответственности, установил в качестве вины не психическое отношение ее работников к

свершению налогового правонарушения, а то обстоятельство, что нарушение произошло из-за действий самой организации».

Из изложенного следует, что при определении наличия вины банка в совершении налогового правонарушения необходимо исходить не из психического отношения одного или нескольких должностных лиц банка к противоправному деянию и его последствиям, а из объективно выраженного характера действий (бездействия) самого банка.

Однако данный подход к определению вины не допустим в случае законодательно определенной необходимости установления формы вины. Налоговый кодекс РФ различает прямой и косвенный умысел (т.е. осознание противоправного характера своих действий (бездействия) либо желание или сознательное допущение наступления вредных последствий действий (бездействия), а также неосторожность в форме небрежности (лицо не осознавало противоправного характера своих действий либо вредного характера последствий, хотя должно было и могло это осознавать).

До последнего времени было затруднительно определить, насколько применимы на практике формы вины к правонарушениям, совершенным юридическими лицами. Однако судебная практика, в частности Конституционного Суда РФ, уже начала различать умысел и неосторожность в составах правонарушений соответствующих статей Налогового кодекса РФ. Так, в пункте 4 Определения КС РФ от 6 декабря 2001 г. № 257-0 указано на некорректность формулировки норм ст. 135 HK РФ, устанавливающей административную ответственность банков за неправомерное неисполнение решения налогового органа о взыскании налога или пени. Это позволяло налоговым органам и арбитражным судам привлекать банки к ответственности одновременно и по части первой, и по части второй указанной статьи за одни и те же действия. Конституционным Судом указано, что часть первая может применяться как при умысле, так и при неосторожности, в то время как часть вторая должна применяться только

за виновные деяния, совершенные с прямым умыслом. Одновременное применение ч. 1 и 2 ст. 135 Налогового кодекса РФ признано Конституционным Судом противоречащим принципам юридической ответственности, так как невозможно одно и то же деяние квалифицировать и как умысел, и как неосторожность[222].

За исключением ст. 135 Налогового кодекса РФ, практически все составы налоговых правонарушений, предусмотренные Гл. 18 HK РФ, не содержат указания на конкретную форму вины. В связи с этим представляется нецелесообразной безусловная необходимость разграничения умысла и неосторожности в тех составах, в которых определенная форма вины прямо или косвенно не подразумевается.

<< | >>
Источник: Гиссин Егор Маркович. ПРАВОВОЕ ПОЛОЖЕНИЕ БАНКА КАК ОСОБОГО УЧАСТНИКА НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЙ. Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Москва - 2003. 2003

Еще по теме § 2. Процессуальный порядок привлечения банков к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах:

  1. 2. Законодательство об административных правонарушениях. Институт административной ответственности
  2. 4. Административно-процессуальные нормы и отношения. Проблема кодификации административно-процессуального права
  3. 1. Административная ответственность как вид юридической ответственности
  4. Глава III. Применение национального законодательства при признании и приведении в исполнение отмененных арбитражных решений
  5. 3. Судебный порядок рассмотрения обращений граждан
  6. Тема 15. Административная ответственность
  7. 3. Порядок издания и отмены актов государственного управления
  8. Раздел 6 «Административное принуждение и ответственность»
  9. Способы измерений и порядок проведения испытаний
  10. 2. Административно-правовой порядок рассмотрения обращений граждан
  11. Порядок проведения испытания, средства и способы измерений