Налоговый аудит

Рассмотрим примерный перечень вопросов, которые могут рассматриваться при проведении аудита:

1. Оценка правильности определения налогооблагаемой базы.

2. Оценка правомерности применения налоговых льгот.

3. Оценка правильности расчета налоговых обязательств.

4. Расчет налоговых последствий для экономического субъекта в случаях некорректного применения норм налогового законодательства.

5. Налоговое сопровождение - текущее консультирование по вопросам применения норм налогового законодательства.

6. Экспертиза актов налоговых органов, касающихся вопросов налогообложения.

7. Налоговое планирование и оптимизация налогообложения.

8. Защита интересов налогоплательщика в арбитражных судах и судах общей юрисдикции.

9. Задания, получаемые от государственных органов, связанные с налогообложением.

10. Постановка налогового учета.

11. Представительство интересов экономического субъекта в налоговых и других органах исполнительной власти.

12. Разработка и представление:

а) рекомендаций и предложений по улучшению существующей системы налогообложения экономического субъекта;

б) оптимальных механизмов исчисления налогов с учетом особенностей экономического субъекта;

в) рекомендаций о полном и правильном использовании экономическим субъектом налоговых льгот;

г) предложений по созданию конкретного комплекса мер, направленных в рамках действующего законодательства на минимизацию уплачиваемых налогов и снижение налоговых рисков;

д) предварительного расчета налоговых платежей при различных вариантах договорных отношений экономического субъекта и видах деятельности;

е) рекомендаций по достижению соответствия принципов налогового учета, применяемых отдельными подразделениями и филиалами, единой системе налогового планирования, действующей у экономического субъекта;

ж) рекомендаций и предложений по созданию системы внутреннего контроля экономического субъекта за правильностью исчисления налогов и сборов;

з) предложений по адаптации действующей системы налогового планирования и учета к возможным изменениям требований налогового законодательства .

--------------------------------

Методика аудиторской деятельности "Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами" (одобрена Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 11 июля 2000 г. Протокол N 1).

Аудит проводится со следующей целью:

- исключить ошибки при налогообложении;

- при выявлении ошибок оперативно подать налоговую декларацию;

- исключить доначисление штрафов и пени;

- спрогнозировать возможные налоговые последствия;

- оспорить решения налогового органа в суде;

- разработать рекомендации и предложения для оптимизации налогов.

Аудит бывает двух видов:

- добровольный;

- обязательный.

Обязательный аудит проводится в следующих случаях (ст. 5 Закона N 307-ФЗ):

- если организация является открытым акционерным обществом;

- если ценные бумаги компании обращаются на рынке ценных бумаг;

- если речь идет о кредитной организации, бюро кредитных историй, профессиональном участнике рынка ценных бумаг, страховой организации, клиринговой организации, обществе взаимного страхования, товарной, валютной или фондовой бирже, негосударственном пенсионном или ином фонде, акционерном инвестиционном фонде, управляющей компании акционерного инвестиционного фонда, паевого инвестиционного фонда или негосударственного пенсионного фонда (за исключением государственных внебюджетных фондов);

- если объем выручки от продажи продукции организации за предыдущий год превышает 400 млн руб. или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предыдущего года превышает 60 млн руб.;

- если организация представляет и (или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность .

--------------------------------

Лазоревская М. От аудита до консалтинга: "налоговые" расходы // Информационный бюллетень "Экспресс-бухгалтерия". 2011. N 24. С. 14 - 16.

Добровольный аудит проводится по инициативе самой организации, желающей проверить достоверность своей бухгалтерской отчетности. Обосновать расходы на проведение такого аудита сложнее. Однако тут на выручку налогоплательщикам пришел Минфин. Финансовое ведомство считает, что нормы пп. 17 п. 1 ст. 264 Кодекса не содержат ограничений в отношении учета для целей налогообложения прибыли затрат на проведение добровольного аудита. Затраты на любой аудит, проведенный в соответствии с нормами Закона N 307-ФЗ, могут быть учтены компаниями в составе расходов (Письма Минфина России от 6 июня 2006 г. N 03-11-04/3/282, от 26 января 2006 г. N 03-03-04/2/17). Подтверждающими документами в данном случае также будут выступать договор с аудитором, счет, акт, отчет аудитора о проведенной работе и аудиторское заключение (если имеется).

По результатам аудита могут быть выявлены следующие ошибки.

По характеру действий

Ошибки в результате непреднамеренных действий или недобросовестности.

Непреднамеренные ошибки Ошибки, совершенные по некомпетентности, халатности и невнимательности, а также вызванные несовершенством системы налогового учета и действующего налогового законодательства (вероятность их возникновения повышается в условиях изменения налогового законодательства): - ошибочные действия, допущенные при сборе и обработке данных, на основании которых рассчитывается налог на прибыль; - неправильное заполнение строк налоговой декларации при условии полного и правильного отражения произведенных операций в регистрах налогового учета; - неправильный перенос данных бухгалтерского учета в регистры налогового учета; - арифметические ошибки, описки и пропуски при расчете базы по налогу на прибыль; - ошибки автоматизированной обработки информации, возникающие как при вводе информации в компьютерную программу налогового учета, так и непосредственно при использовании программного обеспечения: при обработке, хранении и передаче данных (повторный ввод, потеря данных, неточное округление); - неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета финансово-хозяйственных операций; - неправильные оценочные значения, возникающие в результате недоучета или неверной интерпретации фактов; - неправильное признание, классификация, представление и раскрытие информации в финансовой отчетности
Преднамеренные нарушения Ошибки, возникающие по вине одного или нескольких лиц из числа руководителей, представителей собственника, сотрудников аудируемого лица, с целью извлечения незаконных выгод (борьба с ними должна вестись по линии укрепления внутрифирменного контроля): - занижение или сокрытие налога на прибыль; - фальсификация налоговой и финансовой отчетности

По характеру возникновения

Ошибки в определении базы по налогу на прибыль и обязательств перед бюджетом, связанные с необоснованностью учетных записей, периодизацией, оценкой, классификацией, признанием и представлением.

Ошибки в необоснованности отражения в учете - отражение в налоговом учете фактов без достаточных на то оснований (например, включение в расходы отчетного периода расходов, не обусловленных целями получения доходов, экономически не оправданных, документально не подтвержденных и др.)
Ошибки в периодизации - неполное отражение в налоговом учете фактов хозяйственной деятельности (например, неотражение в налоговом учете реализованных товаров, право собственности на которые уже перешло к покупателю, штрафов, признанных дебитором или присужденных судом, и др.); - неверное распределение доходов и расходов по отчетным (налоговым) периодам (например, единовременное принятие для целей налогообложения убытка от реализации основных средств)
Ошибки в оценке - неверный выбор способа оценки (например, принятие к учету для целей налогообложения сумм по переоценке основных средств; неверное определение стоимости незавершенного производства и др.)
Ошибки в классификации и признании - неправильная классификация доходов и расходов (например, отражение доходов от реализации в налоговом учете в составе внереализационных доходов, отражение прямых расходов в составе косвенных расходов и др.)
Ошибки в формировании информации в отчетности - неверное заполнение налоговой декларации; - неполное или неадекватное раскрытие информации по налогу на прибыль в финансовой отчетности

По последствиям

Ошибки, прямо или косвенно влияющие на правильность расчета налога на прибыль.

Локальные - признание для целей налогообложения документально не подтвержденных расходов (например, расходов на командировку, расходов на оказание консультационных услуг и др.)
Транзитные - признание для целей налогообложения расходов на оплату труда, не предусмотренных трудовым договором, приводящих к завышению базы нормирования расходов на страхование работников, представительских расходов и др.; - неправильное формирование стоимости амортизируемого имущества (включение в состав прочих косвенных расходов затрат на его доставку) приводит к завышению прочих косвенных расходов и занижению амортизационных отчислений

По значимости

Ошибки в расчетах налога на прибыль, имеющие последующее значение на результаты деятельности и финансовое положение аудируемого лица .

--------------------------------

Шестакова Е.В. Налоги, аудит, налоговые проверки. М., 2010.

Существенные - ошибки в налоговой отчетности, приводящие к значительным штрафным санкциям и (или) пеням по налогу на прибыль, и ошибки на уровне финансовой отчетности в целом, которые могут повлиять на экономические решения пользователей этой отчетности
Несущественные - ошибки в налоговой и финансовой отчетности, не влекущие за собой существенных, как для деятельности аудируемого лица, так и для третьих лиц, последствий

Среди факторов риска выделяется отсутствие следующих документов.

rowspan=2> 1
Факторы риска Оценка риска
I Учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского и налогового учета
Учетная политика применяется последовательно от одного отчетного периода к другому
непоследовательно
2 Изменения в учетную политику
вносятся в соответствии с требованиями нормативных актов по бухгалтерскому учету
с несоблюдением требований нормативных актов по бухгалтерскому учету
3 Учетная политика применяется
всеми структурными подразделениями организации
не всеми структурными подразделениями организации
не применяется структурными подразделениями организации
4 В учетной политике направления хозяйственной деятельности и способы их учета
раскрыты достаточно полно
частично раскрыты
не раскрыты
5 Наличие в учетной политике противоречивых положений
да
нет
6 Наличие в учетной политике методов учета, отличных от установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету и налоговым законодательством
да
нет
II Структура и характеристика финансово-бухгалтерской и налоговой служб
7 Наличие в структуре организации обособленной налоговой службы, отвечающей за ведение налогового учета и составление налоговой отчетности
да
нет
8 Степень взаимодействия между бухгалтерской и налоговой службой
взаимодействие отсутствует (налоговая служба самостоятельно формирует регистры налогового учета без применения данных регистров бухгалтерского учета)
первичные документы обрабатываются в бухгалтерии, а затем передаются в налоговую службу с необходимыми пояснениями и справками
9 Наличие и соблюдение графика документооборота
да
нет
10 Наличие должностных инструкций на работников финансово- бухгалтерской и налоговой службы
да
нет
11 Наличие отдела внутреннего контроля (аудита)
да
нет
III Формы и методы отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете
12 Применение единого рабочего плана счетов бухгалтерского учета (в том числе всеми филиалами и структурными подразделениями)
да
нет
частично
13 Система налогового учета организована на основании
только регистров бухгалтерского учета
самостоятельно разработанных регистров налогового учета регистров бухгалтерского учета и самостоятельно разработанных регистров налогового учета по отдельным операциям
14 В организации разработаны регистры налогового учета доходов и расходов от реализации и внереализационных доходов, расходов
да
нет
частично
15 В организации разработаны регистры налогового учета наиболее сложных операций (на ремонт, НИОКР, по определению финансового результата при реализации основных средств, ценных бумаг, уступки прав требования и т.д.), по которым налоговым законодательством определен особый порядок учета
да
нет
частично
16 Финансово-хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском и налоговом учете
только на основании первичных документов
без подтверждающих первичных документов
17 Исправления в бухгалтерском и налоговом учете
всегда обоснованы
не обоснованы
18 Ошибки при переносе из одного учетного регистра в другой
отсутствуют
происходят часто
происходят иногда
IV Компьютерная обработка данных (КОД)
19 Ведение бухгалтерского и налогового учета автоматизировано полностью
частично
не автоматизировано
20 Система КОД
охватывает отдельные участки учета, автоматизирует работу отдельных подразделений
охватывает весь бухгалтерский и налоговый учет
охватывает всю деятельность организации (полностью интегрированная система)
21 Разработанные при помощи КОД формы документов и регистров соответствуют требованиям унифицированных и утвержденных форм
да
нет
22 Алгоритмы обработки данных соответствуют действующему законодательству
да
нет
V Составление бухгалтерской и налоговой отчетности
23 Бухгалтерская и налоговая отчетность составляется
с соблюдением требований законодательства
с нарушением требований законодательства
24 В случае обнаружения ошибок изменения в бухгалтерскую и налоговую отчетность вносятся
с соблюдением установленного порядка
с нарушением установленного порядка
VI Осуществление контроля
25 Служба внутреннего аудита
действует
отсутствует
26 Ревизионная комиссия (ревизионный отдел)
действует
отсутствует
27 Инвентаризационная комиссия
утверждена руководителем и действует
отсутствует
28 Комиссия по приему, вводу в эксплуатацию и списанию основных средств
утверждена руководителем и действует
отсутствует
29 Служба по контролю за выполнением обязательств по заключенным договорам, предъявлением претензий и выполнением обязательств по предъявленным организации претензиям
утверждена и действует
отсутствует
30 Наличие приказа о проведении плановых инвентаризаций имущества и финансовых обязательств
да
нет
31 Документы по проведению инвентаризации составляются с соблюдением требований нормативных актов по бухгалтерскому учету
да
нет
VII Кадровая политика
32 Прием на работу специалистов производится на конкурсной основе, по результатам собеседования (тестирования)
да
нет
33 Проводятся мероприятия по обучению и повышению квалификации кадров
да
нет
Итого оценок:
Высоких
Средних
Низких
Итоговая оценка надежности системы учета и внутреннего контроля
Оценка риска средств контроля

Рассмотрим примерный вариант процедуры проведения налогового аудита по УСН.

Рассмотрим основные направления проверки и соответствующие процедуры.

1. Проверка определения доходов по видам выручки. Доходы для целей налогообложения определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы. Это означает, что аудитор должен не только проверить существование актов выполненных работ и товарно-транспортных накладных, но и внимательно изучить условия заключенных договоров и оценить правильность даты возникновения дохода независимо от того, были выставлены организацией акты или накладные.

При выполнении данной процедуры аудитор должен идентифицировать основные виды доходов и выборочно проверить их момент признания. Отметим, что в составе доходов не учитываются доходы в виде полученных дивидендов, налогообложение которых осуществляется налоговым агентом.

Аудитор должен проверить, что все доходы, занесенные в книгу доходов и расходов, фактически поступили. Датой получения дохода признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

При использовании покупателем векселей в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги), имущественные права датой получения дохода у налогоплательщика признается дата оплаты векселя (день поступления денежных средств от векселедателя либо иного обязанного по указанному векселю лица) или день передачи налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу.

В случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.

Доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России, установленному, соответственно, на дату получения доходов. Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам в соответствии с правилами ст. 40 НК РФ.

2. Проверка правильности включения расходов. При применении УСН расходы можно признать только после их фактической оплаты. Оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав. Аудитор должен идентифицировать основные виды расходов и выборочно проверить их момент признания для целей налогообложения.

3. Проверка включения расходов на ремонт основных средств, арендных (в том числе лизинговых) платежей. В состав таких расходов включаются затраты на капитальный ремонт, арендные платежи и оплата коммунальных услуг по арендуемому зданию (см. Письмо Минфина России от 10 января 2007 г. N 03-11-04/2/3). Расходы по ремонту помещения учитываются единовременно в отчетном периоде его ввода в эксплуатацию (см. Письмо Минфина России от 26 октября 2006 г. N 03-11-04/2/226).

При проверке необходимо обратить внимание на порядок включения расходов, связанных с проведением ремонта основных средств. В НК РФ отсутствует понятие "капитальный ремонт". Согласно пп. 3 п. 1 ст. 346.16 под ремонтом понимается как текущий, так и капитальный. Однако, по мнению Минфина России, перечень работ, производимых в рамках капитального ремонта, которые можно включить в расходы при УСН, ограничен (см. Письмо Минфина России от 18 октября 2005 г. N 03-11-04/2/107).

Аудитор должен проверить, что услуги сторонних организаций по техническому обслуживанию основных средств включены в состав материальных расходов (см. Письмо Минфина России от 4 июня 2007 г. N 03-11-04/2/157).

Проверяя правильность включения в расходы арендных платежей, аудитор должен учитывать, что договор аренды на срок более года (при этом хотя бы одной из сторон договора должно быть юридическое лицо) независимо от срока должен быть заключен в письменной форме. Договор аренды недвижимого имущества подлежит государственной регистрации, если иное не установлено законом (ст. 609 ГК РФ). При этом договор аренды здания, возобновленный на неопределенный срок, не нуждается в государственной регистрации, так как согласно п. 2 ст. 651 ГК РФ государственной регистрации подлежит договор аренды здания, заключенный только на срок не менее одного года (см. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 16 февраля 2001 г. N 59 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним"). Следовательно, если затраты в виде арендных платежей по сделкам, связанным с арендой имущества, совершены или оформлены с нарушением требований действующего гражданского законодательства, то такие расходы не подлежат включению в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

4. Проверка включения материальных расходов. Порядок включения этих расходов аналогичен порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций (ст. 254) НК РФ. К материальным расходам относятся, в частности, затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии. Расходы на коммунальные услуги учитываются арендаторами, применяющими УСН, в составе арендных платежей либо в составе материальных расходов независимо от оформления арендодателем в установленном порядке согласования со снабжающими организациями вопроса о предоставлении арендатору права пользования коммунальными услугами.

5. Проверка правильности включения расходов на оплату труда. В соответствии со ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся любые начисления работникам, предусмотренные нормами российского законодательства, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. В том числе к таким расходам относятся пособия по временной нетрудоспособности и расходы на все виды обязательного страхования работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. В составе начисленных сумм оплаты труда учитываются суммы налога на доходы физических лиц, алиментов и прочие удержания из заработной платы (см. Письма Минфина России от 12 июля 2007 г. N 03-11-04/2/176, от 28 апреля 2007 г. N 03-11-05/84).

Расходы на оплату труда признаются в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения (см. Письмо Минфина России от 5 июня 2007 г. N 03-11-04/2/159).

6. Проверка расходов на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств. Аудитор должен проверить, отражаются ли эти расходы в последний день отчетного (налогового) периода, в котором произошло последним по времени одно из событий:

- оплата (завершение оплаты) основных средств;

- ввод основных средств в эксплуатацию.

Например, расходы на приобретение автомобиля должны отражаться в последний день отчетного периода и включаться в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, равными долями за отчетные периоды в течение налогового периода. Стоимость основного средства принимается по его первоначальной стоимости, определяемой в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете.

Если при приобретении автомобиля устанавливается дополнительное оборудование, необходимое для его эксплуатации, то соответствующие затраты могут быть отнесены на увеличение первоначальной стоимости автомобиля, списываемой в состав расходов.

В 2010 г. расходы, связанные с приобретением оборудования, стоимость которого не превышает 40 тыс. руб., учитывались организацией в качестве материальных расходов в момент ввода его в эксплуатацию при условии оплаты стоимости этого оборудования поставщику.

Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов принимаются в следующем порядке:

- в отношении расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств в период применения упрощенной системы налогообложения, а также расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, произведенных в указанном периоде, - с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию;

- в отношении приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов в период применения УСН - с момента принятия этого объекта нематериальных активов на бухгалтерский учет.

7. Проверка расходов на приобретение нематериальных активов, а также на создание нематериальных активов самим налогоплательщиком. Аудитор, изучив договоры и документы, подтверждающие факт оказания и оплату услуг, должен убедиться в том, что в данную категорию расходов включены:

- расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, ноу-хау, а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора;

- расходы на патентование и (или) оплату правовых услуг по получению правовой охраны результатов интеллектуальной деятельности, включая средства индивидуализации;

- расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, признаваемые в соответствии с НК РФ.

8. Проверка правильности включения сумм НДС по оплаченным товарам (выполненным работам, оказанным услугам). Проверка осуществляется путем сопоставления данных налогового учета с данными первичных документов (счетов-фактур).

9. Проверка правильности включения процентов, уплачиваемых за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходов, связанных с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, в том числе с продажей иностранной валюты, при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа. Проверяются условия кредитных договоров, расчет процентов, анализируются документы, подтверждающие уплату процентов.

10. Проверка расходов на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с российским законодательством, расходов на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходов на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности. Проверяются условия договоров на обеспечение пожарной безопасности, платежных поручений, подтверждающих уплату услуг.

11. Проверка включения сумм таможенных платежей, уплаченных при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и не подлежащих возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации. Проверка производится на основании данных таможенных деклараций и платежных поручений, подтверждающих оплату таможенных пошлин.

12. Проверка расходов на содержание служебного транспорта, а также расходов на компенсацию за использование для служебных целей личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации. Проверяются путевые листы, документы, подтверждающие оплату услуг по содержанию автомобиля, выплату компенсаций.

13. Проверка командировочных расходов. К расходам на командировки, которые можно учесть при применении УСН, относятся расходы по проезду работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, найму жилого помещения. Подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами), суточные (или полевое довольствие) в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации, оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов, консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

14. Проверка включения платы государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление документов. Расходы принимаются в пределах установленных тарифов.

15. Проверка расходов на бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги, на публикацию бухгалтерской отчетности, на публикацию и иное раскрытие другой информации, если российским законодательством на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять их публикацию (раскрытие). Анализируются договоры, акты выполненных работ, документы, подтверждающие оплату.

16. Проверка расходов, связанных с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам относятся также расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных.

17. Проверка расходов на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и пр. К затратам организации на рекламу относятся:

- расходы на рекламные мероприятия, проводимые через СМИ (в том числе объявления в печати, передачи по радио и ТВ) и телекоммуникационные сети;

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и т.д.

При проверке стоит обратить внимание на то, что зачастую организации несут существенные расходы на так называемую плату за вход в сеть, за приоритетную выкладку товара и пр. Такие выплаты не связаны с оказанием услуг по рекламе и продвижению товаров (см. Письмо Минфина России от 26 июля 2007 г. N 03-07-15/112).

18. Проверка расходов на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов. Проверяются условия договоров на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов, акты выполненных работ, документы, подтверждающие оплату.

19. Проверка расходов, связанных с оплатой стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, а также с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходов на хранение, обслуживание и транспортировку товаров. Проверяются условия договоров на транспортировку, акты выполненных работ, документы, подтверждающие оплату.

20. Проверка расходов на выплату комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения. Проверяются условия комиссионных, агентских договоров, расчеты агентского и комиссионного вознаграждения, указанного в актах выполненных работ, документы, подтверждающие оплату.

21. Проверка расходов на проведение обязательной оценки в целях контроля за правильностью уплаты налогов в случае возникновения споров об исчислении налоговой базы. В соответствии со ст. 8 Федерального закона от 29 июля 1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" проведение оценки обязательно в случае вовлечения в сделку объектов, принадлежащих полностью или частично Российской Федерации, субъектам Российской Федерации либо муниципальным образованиям, в том числе при проведении оценки в целях контроля за правильностью уплаты налогов при возникновении споров об исчислении налоговой базы. Обязательную оценку проводят налоговые органы.

22. Проверка платы за предоставление информации о зарегистрированных правах. К таким расходам может быть отнесена оплата услуг, предоставляемых территориальными органами Федеральной регистрационной службы о сведениях, содержащихся в Едином государственном реестре прав, об объекте недвижимости.

23. Проверка расходов на оплату услуг специализированных организаций по изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости (в том числе правоустанавливающих документов на земельные участки и документов о межевании земельных участков). Проверяются условия договоров, акты выполненных работ, документы, подтверждающие оплату.

24. Проверка правильности включения судебных расходов и арбитражных сборов. Такие расходы возникают при судебных разбирательствах.

25. Проверка правильности включения периодических (текущих) платежей за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации. В такие расходы включаются платежи по авторским договорам, в том числе перечисляемые через Российское авторское общество (см. Письма Минфина России от 7 марта 2006 г. N 03-11-04/2/56, от 27 марта 2006 г. N 03-11-04/2/68).

26. Проверка правильности включения расходов на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе. Проверяются договоры на обучение, акты выполненных работ, сертификаты, подтверждающие производственную необходимость выбранных курсов, документы на оплату услуг.

27. Проверка правильности учета расходов в виде отрицательной курсовой разницы. Расходы в виде отрицательной курсовой разницы образуются от переоценки валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты, установленного Банком России. Если налогоплательщик применяет УСН и использует объект налогообложения "доходы", то при определении налоговой базы он не вправе учитывать расходы, в том числе в виде отрицательных курсовых разниц.

28. Проверка правильности расходов на обслуживание контрольно-кассовой техники. Проверяются наличие договора на обслуживание ККТ, актов выполненных работ, документы на оплату услуг (платежное поручение, контрольно-кассовый чек).

29. Порядок исчисления и уплаты налога. Организации, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно I квартала, первого полугодия и 9 месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу. Сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с российским законодательством, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50%.

Организации, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно I квартала, первого полугодия и 9 месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу. Ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период.

30. Проверка применения налоговых ставок. В соответствии со ст. 346.20 НК РФ организация должна применять следующие налоговые ставки:

6% - если объектом налогообложения являются доходы;

15% - если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов.

31. Проверка ведения налогового учета и правильности заполнения налоговой декларации. Аудитор должен проверить, что учет доходов и расходов ведется для целей исчисления налоговой базы в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, утвержденной Приказом Минфина России от 30 декабря 2005 г. N 167н. Налоговые декларации по итогам налогового периода (календарного года) представляются налогоплательщиками-организациями не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговые декларации по итогам отчетного периода (I квартал, первое полугодие и 9 месяцев) представляются не позднее 25 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Форма налоговых деклараций и Порядок их заполнения утверждены Приказом Минфина России от 17 января 2006 г. N 7н.

Аналогичный порядок может применяться и при проверке налога на прибыль.

Особое внимание уделите кредиторской задолженности.

Данные меры необходимы:

- для определения размеров;

- взыскания штрафов и пени;

- взыскания задолженности путем претензионного порядка;

- взыскания задолженности в суде.

Также в целях оценки уплаченных платежей по сборам необходимо проверить кредиторскую задолженность.

Пассив баланса Главная книга Расхождения
Счета б/у Сумма
Кредиторская задолженность
Расчеты с поставщиками и подрядчиками 60
Задолженность перед персоналом организации 70
Задолженность перед государственными внебюджетными фондами 69.02, 69.03, 69.08, 69.06
Задолженность по налогам и сборам 69.01, 69.04, 69.05, 69.07, 68
Авансы полученные 62
Внутрихозяйственные расчеты 79.02 + 79.04
Прочие кредиторы 71, 73, 76 (кроме 76.1 и 76.2)

Для оценки налоговых и правовых рисков необходимо особо рассмотреть контрагентов, по которым имеется кредиторская задолженность, и суммы. В качестве примера рассмотрения основных счетов можно привести следующую таблицу.

Наименование дебитора Сумма, руб.
Счет 60.01
Счет 76.01
Счет 76.02
Счет 76.03
Счет 76.06
Счет 76.08

Целесообразно разбить кредиторскую задолженность также по основным компаниям-кредиторам.

Разбивка кредиторской задолженности по компаниям-кредиторам

Код кредитора Наименование кредитора Сумма, тыс. руб.
Поставщики и подрядчики

При проведении аудита НДС необходимо особое внимание обращать на вопрос предоставления налоговых вычетов:

- наличие документов;

- срок предоставления вычетов.

Среди основных причин, по которым налогоплательщику отказывают в вычетах, можно выделить следующие:

- счета-фактуры не соответствуют требованиям, установленным в ст. 169 НК РФ (то есть отсутствуют необходимые реквизиты, установленные ст. 169 НК РФ);

- счета-фактуры недостоверны по причине подписания их неуполномоченными лицами;

- поставщик является компанией-"однодневкой", которая не уплатила налог в бюджет.

Проверка НДС осуществляется на основании данных бухгалтерского учета.


Месяц С кредита счета 90 в дебет счетов: С кредита счета 91 в дебет счетов: Итого выручка по данным бухгалтерского учета
Дт 62.01 Дт 76.01 Дт 76.02 Дт 76.08 98 51, 55 79.12 Итого Кт 90 Дт 62.1, 73, 60 Кт 91.12 Дт 76.08 Кт 91.12 Итого Кт 91
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12
Январь
Февраль
Март
Апрель
Май
Июнь
Июль
Август
Сентябрь
Октябрь
Ноябрь
Декабрь
Итого

Проверка авансов

Месяц Авансы полученные по данным бухгалтерского учета - в дебет счетов: Авансы полученные по данным декларации Отклонение (гр. 5 - гр. 4)
Дт 50, 51, 52, 55 Дт 79.14 Кт 98 Итого по данным бухгалтерского учета Стр. 1170 (графа 3)
1 2 3 4 5 6
Январь
Февраль
Март
Апрель
Май
Июнь
Июль
Август
Сентябрь
Октябрь
Ноябрь
Декабрь
Итого

В дальнейшем проводится сверка первичных документов.

При проведении аудита страховых взносов следует проводить проверку:

- количества работников;

- начисления выплат по нетрудоспособности;

- размеров начисления страховых взносов;

- сроков уплаты в бюджет.

Одновременно с проведением аудита по страховым взносам проводится анализ НДФЛ.

При осуществлении документальной проверки НДФЛ и страховых взносов необходимо обратить внимание на следующие документы:

- главная книга;

- Журнал-ордер по счету 68, субсчет "Налог на доходы физических лиц" (оборотные ведомости, корреспонденция счетов);

- декларация по налогу на доходы физических лиц;

- журнал хозяйственных операций по счету 68, субсчет "Налог на доходы физических лиц";

- расчетные ведомости;

- налоговые карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц;

- документы, подтверждающие право на налоговые вычеты;

- табель учета использования рабочего времени;

- штатное расписание;

- расчетные ведомости;

- платежные ведомости;

- ведомость учета депонированной зарплаты;

- расчет среднего заработка при начислении отпусков, больничных листов;

- расчетные ведомости по средствам социального страхования;

- кадровые приказы;

- больничные листы;

При проверке НДФЛ проверьте:

- выплаты в натуральной форме;

- необлагаемые выплаты;

- ставки налогов (резиденты и нерезиденты).

Необходимо проверить, включаются ли в расходы на оплату труда, учитываемые для целей налогообложения:

- начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда;

- стоимость бесплатно предоставляемых работникам коммунальных услуг, питания, продуктов, предоставляемого бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг);

- стоимость выдаваемых работникам бесплатно предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании;

- единовременные вознаграждения за выслугу лет;

- расходы на оплату труда, сохраняемую на время учебных отпусков, предоставляемых работникам.

При проведении аудита земельного налога необходимо:

- проверить и подтвердить правильность оформления материалов инвентаризации земельных участков и отражения результатов инвентаризации в учете;

- проверить и подтвердить полноту и правильность оформления правоустанавливающих документов на земельные участки;

- проверить и подтвердить правильность определения балансовой стоимости земельных участков;

- установить категории земельных участков.

- проверить и подтвердить полноту и правильность начисления и перечисления в федеральный бюджет земельного налога.

При аудите налога на имущество необходимо:

1) проверить оприходование имущества и определение налоговой базы;

2) проверить и подтвердить правильность оформления материалов инвентаризации основных средств и отражения результатов инвентаризации в учете;

3) проверить и подтвердить наличие и сохранность основных средств;

4) проверить и подтвердить правильность отражения в учете ремонта основных средств;

5) проверить и подтвердить правильность начисления амортизации;

6) проверить и подтвердить правильность отражения в учете операций поступления, внутреннего перемещения и выбытия основных средств;

7) проверить и подтвердить правильность начисления и перечисления в федеральный бюджет арендной платы за использование земельных участков, федеральных зданий, помещений, сооружений, машин и оборудования;

8) проверить другие аспекты деятельности, связанные с операциями с основными средствами;

9) анализ нематериальных активов заключается в следующем:

- проверить и подтвердить правильность оформления материалов инвентаризации НМА и отражения результатов инвентаризации в учете;

- проверить и подтвердить правильность синтетического и аналитического учета НМА;

- проверить прочие вопросы по необходимости, связанные с данным разделом аудита;

10) анализ строительства:

- проверить и подтвердить правильность оформления материалов инвентаризации незавершенного строительства и отражения результатов инвентаризации в учете;

- проверить и подтвердить правильность определения балансовой стоимости незавершенного строительства;

- проверить и подтвердить правильность аналитического и синтетического учета незавершенного строительства.

Аудит транспортного налога можно представить в следующей последовательности:

1) аудит правоустанавливающих документов на транспортные средства. Необходимо проверить, зарегистрированы ли на организацию транспортные средства, в том числе полученные по договору лизинга. Для этого нужно посмотреть свидетельство о регистрации транспортного средства или паспорт транспортного средства;

2) анализ ставок транспортного налога (в каждом регионе транспортный налог отличается, поэтому предприятия, имеющие множество филиалов, должны учитывать данную особенность);

3) необходимо проверить, признаются ли указанные транспортные средства объектами налогообложения транспортным налогом в соответствии со ст. 358 НК РФ. Объектом налогообложения признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством РФ.

1. Анализ осуществления инвентаризации.

2. Анализ продажи автомобилей (наличие договоров купли-продажи, актов, дефектных ведомостей, отчетов оценщика).

3. Анализ передачи автотранспортных средств в структурные подразделения (наличие актов, проводки в бухгалтерском учете).

4. Проверка правильности расчета суммы налога, подлежащего уплате (ст. 362 НК РФ). Сумма налога определяется исходя из количества полных месяцев владения транспортным средством, в течение которых транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика в истекшем налоговом периоде. При этом месяц регистрации транспортного средства, а также месяц снятия транспортного средства с регистрации принимается за полный месяц. В случае регистрации и снятия с регистрации транспортного средства в течение одного календарного месяца указанный месяц принимается как один полный месяц.

Рекомендации

1) в обязательном порядке проводите налоговый аудит, поскольку от ошибок не застрахован никто;

2) используйте два вида аудита: внутренний и внешний с привлечением аудиторской организации. Внутренний аудит целесообразно проводить раз в три месяца, а внешний - раз в год. Рекомендуется также проводить сверки с налоговыми органами;

3) разработайте собственные стандарты и процедуры по проведению аудита;

4) особое внимание уделите проверке первичных документов.

<< | >>
Источник: Шестакова Е.В.. НАЛОГОВАЯ ОПТИМИЗАЦИЯ. 2012

Еще по теме Налоговый аудит:

  1. Виды аудита и сопутствующих аудиту услуг. Обяза­тельный аудит
  2. ОЦЕНКА ВЛИЯНИЯ ВЫЯВЛЕННЫХ НАРУШЕНИЙ И ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА ПРИ ВЫЯВЛЕНИИ ИСКАЖЕНИЙ ОТЧЕТНОСТИ И НАЛОГОВЫХ ДЕКЛАРАЦИЙ В процессе аудита аудиторской организации
  3. 4.4.Налоговая база, налоговая ставка и налоговый период
  4. Место аудита в системе контроля. Аудит и ревизия
  5. Изменения в налоговой системе РФ и их учет для целей налогового планирования
  6. Снижение налогового бремени и расчет оптимальной налоговой нагрузки
  7. 1.1. Налогоплательщики. Объект налогообложения. Налоговая база НДФЛ. Налоговый период
  8. 2. Налогово-правовые нормы и источники налогового права ФРГ
  9. Кому нужен аудит (пользователи аудита)
  10. Кому нужен аудит (пользователи аудита)
  11. 5.5.Налоговая реформа и ее взаимосвязь с налоговой политикой государства
  12. Налоговая база, определяемая с учетом налоговых вычетов
  13. 5.2. Налоговая доктрина государства Стратегия, тактика налоговой политики 5.2.1. Налоговая доктрина государства
  14. 2.6. Налогообложение и налоговое регулирование 2.6.1. О налогах и налоговой системе государства
  15. 2.1. Налогоплательщики. Объект налогообложения. Налоговая база. Налоговый период
  16. 2.1.3. Объем налогового бремени: налоговые ставки
  17. Налоговые льготы в системе налогового планирования
  18. Определение налоговой базы и уплата налога с доходов, полученных физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации