Договор возмездного оказания услуг

По нему исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

┌────────────────────────────────────────┐

│Виды договора возмездного оказания услуг│

└───┬─────────┬──┬──────┬──┬─────────┬───┘

\│/ │ │ │ │ \│/

┌───────────────────┴───────┐ │ │ │ │ ┌───────┴────────────────────┐

│Доверительное управление │ │ │ │ │ │Перевозка │

│имуществом │ │ │ │ │ │ │

└───────────────────────────┘\│/ │ │ \│/└────────────────────────────┘

┌──────────────────────────┴┐ │ │ ┌┴──────────────────────────┐

│Поручение │ │ │ │Комиссия │

└───────────────────────────┘\│/ \│/└───────────────────────────┘

┌──────────────────────────┴┐ ┌┴──────────────────────────┐

│Хранение │ │Страхование │

└───────────────────────────┘ └───────────────────────────┘

Согласно ст. 783 ГК РФ к договору возмездного оказания услуг применяются общие положения о подряде (ст. ст. 702 - 729 ГК РФ) и нормы о бытовом подряде (ст. ст. 730 - 739 ГК РФ).

┌──────────────────────────────────────┐

│Существенные условия │

└─┬───────────────┬──────────────────┬─┘

\│/ │ \│/

┌───────────────────┴───────┐ │ ┌──────────┴──────────────────┐

│Предмет договора │ │ │Сумма по договору │

└───────────────────────────┘ │ └─────────────────────────────┘

\│/

┌────────────────┴──────────────────┐

│ Срок оказания услуг │

└───────────────────────────────────┘

Вместе с тем спорным является вопрос о сроке оказания услуг. Существуют две противоположные позиции по данному вопросу исходя из судебной практики.

Срок является существенным условием Срок не является существенным условием
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 28 января 2010 г. N Ф03-8023/2009 по делу N А73-5672/2009. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 2 февраля 2010 г. по делу N А45-15189/2009 Определение ВАС РФ от 2 апреля 2010 г. N ВАС-3600/10 по делу N А82-7075/2009-43

В этой связи в качестве рекомендаций необходимо отразить условие о сроке в договоре. Это позволит избежать споров с налоговой инспекцией в отношении сроков признания расходов, а также в части возмещения НДС.

Такой же противоречивый вывод содержится в отношении цены как существенного условия договора оказания услуг.

Цена является существенным условием договора возмездного оказания услуг Цена не является существенным условием договора возмездного оказания услуг
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23 декабря 2009 г. N Ф03-7845/2009 по делу N А59-4612/2009. Постановление ФАС Поволжского округа от 22 марта 2010 г. по делу N А57-11985/06 Постановление ФАС Дальневосточного округа от 12 марта 2010 г. N Ф03-12/2010 по делу N А73-15003/2008. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 8 мая 2009 г. по делу N А32-9910/2008-52/251

Кроме того, возникают судебные споры в отношении переквалификации иных видов договоров в договор оказания услуг. При неправильной квалификации договора могут быть следующие негативные последствия:

- неправильная квалификация расходов;

- неправильное отнесение затрат.

Вид услуг Судебное решение
Осуществление технического надзора Определение ВАС РФ от 13 мая 2010 г. N ВАС-2463/10 по делу N А73-5195/2009
Договор на выполнение функций заказчика (заказчика- застройщика) Постановление ФАС Московского округа от 4 февраля 2010 г. N КГ-А41/15527-09-П по делу N А41-26402/08
Управление делами предприятия в процессе его ликвидации Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26 февраля 2009 г. по делу N А28-3931/2008-153/16
Передача тепловой энергии Определение ВАС РФ от 9 марта 2010 г. N ВАС-1987/10 по делу N А03-6563/2009
Обслуживание водопровода, канализации и внутренних сетей электротеплового хозяйства Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 4 марта 2009 г. по делу N А29-5129/2008
Договор на организацию перевозки Постановление ФАС Московского округа от 12 апреля 2010 г. N КГ-А40/764-10 по делу N А40-5431/09-102-64
Деятельность по выполнению лабораторных исследований Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15 октября 2009 г. по делу N А33-218/09
Договор на предоставление права пользования участком автодороги за плату Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 8 июня 2010 г. по делу N А74-3406/2009
Осуществление авторского надзора Определение ВАС РФ от 29 июля 2010 г. N ВАС-15300/08 по делу N А51-8891/200732-322
Ремонт транспортного средства Постановление ФАС Дальневосточного округа от 28 января 2010 г. N Ф03-8023/2009 по делу N А73-5672/2009

Из данной таблицы видно, какие договоры могут быть признаны договором оказания услуг.

┌──────────────────┐

┌─────────┤Обязанности сторон├─────────────┐

\│/ └──────────────────┘ \│/

┌─────────────────┴───────────────────┐ ┌────────────────────┴────────────┐

│1) оплата предоставляемых услуг в │ │1) исполнитель должен оказать │

│полном объеме; │ │услуги лично, если договором не │

│2) заказчик обязан возместить │ │предусмотрено иное │

│исполнителю фактически понесенные │ │ │

│расходы в случае, когда │ │ │

│невозможность исполнения возникла по │ │ │

│обстоятельствам, за которые ни одна │ │ │

│из сторон не отвечает │ │ │

└─────────────────────────────────────┘ └─────────────────────────────────┘

Пример простой схемы и ее налогообложения.

┌────────────────────┐ ┌──────────────────────┐

│Заказчик ├────────────────────────────>│Исполнитель │

└────────────────────┘ └──────────────────────┘

Налоговые риски при этом возникают в случае оказания следующих видов услуг:

- рекламные (нормируемые) услуги;

- разработка НИОКР (не давших результата);

- маркетинговые исследования;

- оказание консультационных услуг.

При этом следует учитывать, что затраты на рекламу учитывают в составе прочих расходов, при этом некоторые из них являются нормируемыми (т.е. признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации (без НДС)).

К расходам на рекламу, которые учитываются полностью для целей налогообложения прибыли, относятся (абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ):

- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Ненормируемыми, по мнению Минфина России, считаются и расходы на распространение журналов, листовок, буклетов, лифлетов и флаеров среди неопределенного круга лиц (см. Письмо Министерства финансов РФ от 21 мая 2010 г. N 03-03-06/2/93).

Также, например, не все расходы на телефонную связь можно учесть в составе расходов, уменьшающих налоговую прибыль. В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

В Письме УФНС России по г. Москве от 9 февраля 2005 г. N 20-12/8153 выдвинуты дополнительные требования к перечню документов, наличие которых уменьшает налоговые риски, а именно:

- договоры с операторами связи на оказание услуг связи; детализированные счета операторов связи с указанием в них всех номеров телефонов абонентов, кодов городов (стран), дат и времени переговоров, продолжительности и стоимости разговора;

- приказы по организации, утверждающие перечни сотрудников с указанием номеров телефонов абонентов (с указанием наименований абонентов-организаций и служебных должностей их сотрудников), связь с которыми осуществляется в рамках производственной деятельности;

- иные документы, подтверждающие производственный характер отношений с абонентом.

Договоры аутсорсинга действительно могут привлечь пристальное внимание налоговых органов, как и многие другие договоры, связанные с оказанием услуг. Причем чаще всего налоговиков интересуют те услуги, связь которых с производственной деятельностью компании явно не прослеживается, например консультационные услуги или услуги по исследованию рынка.

Иногда под договором оказания услуг может подразумеваться трудовой договор. Однако договор возмездного оказания услуг регулирует отношения, отличные от трудовых, поскольку только при работе по трудовому договору работник включается в штат организации, подчиняется внутреннему трудовому распорядку, выполняет преимущественно распоряжения работодателя и может нести дисциплинарную ответственность и т.п.

┌────────────────────┐ ┌──────────────────────┐

│Работник (заказчик) ├────────────────────────────>│Работник (исполнитель)│

└────────────────────┘ └──────────────────────┘

Ранее данная схема представлялась как путь минимизации налогов.

При этом показательным является решение суда, сформулированное в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 14 августа 2008 г. N А33-368/08-Ф02-3902/08 по делу N А33-368/08. Судом было отмечено, что договор возмездного оказания услуг действительно имеет сходство с трудовым договором, поскольку связан с выполнением определенных действий, которые согласно ст. 780 Гражданского кодекса Российской Федерации исполняются лично исполнителем и, как правило, не сопровождаются созданием овеществленного результата. Однако существуют признаки, позволяющие отграничить трудовой договор от гражданско-правовых договоров. Выполнение работы по трудовому договору предполагает включение работника в производственную деятельность общества. Кроме того, трудовой договор предусматривает подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность. Согласно трудовому договору работник осуществляет выполнение работ определенного рода, а не разовое задание заказчика. При исполнении трудовой функции по трудовому договору работнику предоставляются социальные гарантии и компенсации.

Кроме того, иногда компании предполагают вместо договора аренды заключить договор возмездного оказания услуг, например договор предоставления рабочих мест.

┌────────────────────┐ ┌─────────────────────┐

│Работник (компания) │ │Исполнитель │

│ ├─────────────────────────────>│(предоставляет │

│ │ │рабочие места - │

│ │ │скрытая аренда) │

└────────────────────┘ └─────────────────────┘

Такой схемой пользуются компании, если, например, у исполнителя (скрытого арендодателя) отсутствует свидетельство о праве собственности на помещение, а компания-заказчик (скрытый арендатор) хочет принять данные расходы.

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 9 марта 2010 г. по делу N А53-5432/2009 суд признал договоры предоставления рабочих мест в качестве договоров скрытой аренды. В спорных договорах от 1 ноября 2008 г. указаны номера торговых мест, общая площадь, имеется указание на то, что торговые места предоставляются в соответствии с дислокацией. Схема расположения торговых мест имеется в материалах дела (л. д. 30). Таким образом, как правильно указала апелляционная инстанция, возникшие между обществом и предпринимателем правоотношения по предоставлению торговых мест регулируются гл. 34 "Аренда" Гражданского кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем у налогоплательщика имеется шанс отстоять свою позицию. Примером может быть Постановление ФАС Центрального округа от 26 января 2010 г. N Ф10-5949/09 по делу N А14-3407/2009/81/32. Исследовав обстоятельства, суд указал, что в соответствии со ст. ст. 779, 781 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги в сроки и порядке, которые указаны в договоре.

Перечень документов по договору возмездного оказания услуг можно представить в следующем виде.

┌────────────────────────────────────────────────────────────────┐

┌────────┤Документальное подтверждение │

│ └────────────────────────────────────────────────────────────────┘

│ ┌────────────────────────────────────────────────────────────────┐

├───────>│Договор │

│ └────────────────────────────────────────────────────────────────┘

│ ┌────────────────────────────────────────────────────────────────┐

├───────>│Акт приемки-передачи оказанных услуг, работ │

│ └────────────────────────────────────────────────────────────────┘

│ ┌────────────────────────────────────────────────────────────────┐

└───────>│Счет, счет-фактура │

└────────────────────────────────────────────────────────────────┘

Вместе с тем иногда вышеуказанный перечень документов может меняться.

Налоги Заказчик Исполнитель Уменьшение рисков
НДС Заказчик после принятия на учет оказанных услуг может принять к вычету сумму "входного" НДС, предъявленного исполнителем (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ) Исполнителю необходимо помнить, что оказание услуг на территории РФ облагается НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ) - проверьте сопроводительные документы, их наличие, даты (договоры, акты, счета-фактуры)
Налог на прибыль В зависимости от характера оказанных услуг их стоимость учитывается заказчиком в составе материальных расходов (пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ), прочих расходов (ст. 264 НК РФ) или внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ) Исполнитель учитывает доходы в зависимости от используемого метода. При методе начисления исполнитель признает доходы на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг, а также на последний день отчетного (налогового) периода (если услуги оказываются непрерывно, в течение длительного времени) (п. п. 2, 3 ст. 271 НК РФ). При кассовом методе сам по себе факт подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг не влияет на налогообложение прибыли (п. 2 ст. 273 НК РФ) - договоры должны быть обоснованы с экономической точки зрения, т.е. приносить прибыль; - налоговый орган может предъявить претензии, если результат работ документально не подтвержден; - нормируемые расходы (реклама, представительские расходы) подлежат особому контролю

Схема с использованием организации инвалидов.

┌────────────────────────────────────────┐

│Исполнитель, использующий труд инвалидов│

└───────────────────┬─┬──────────────────┘

/│\│ ┌────────────────────────┐

┌───────────────────┐ │ │ │Договор возмездного │

│Договор субподряда,│ │ │ │оказания услуг, │

│по которому │ │ │ │по которому │

│вознаграждение - │ │ │ │вознаграждение - 60 руб.│

│12 руб., вкл. НДС │ │ │ └┐ /────────────────────┘

└──────────────\ ┌──┘ │ │ │ /

\│ │ │ │/

┌───┴─────────────────┘ └────────────┴───────────┐

│ \│/

┌────────┴───┐ ┌─────┴──┐

│Субподрядчик│ │Заказчик│

└────────────┘ └────────┘

Заказ фиктивных услуг у фирмы-"однодневки".

Договор об оказании услуг

┌───────────────────────────────────────────────────────┐

\│/ Фиктивное исполнение \│/

┌────────┴───────────┐ по договору ┌─ - - - - - - - - ┐

│ Налогоплательщик │┌─┴─────────────┐

└┤ Руководство ├┘ Безналичная оплата │\ Счет в банке │─ - ┘

└───────┬──────────┘ по договору │ \ │

/│\ └──┬────────────┘

\│/

└─ -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- Обналиченные деньги

Как видно из представленных выше схем, налоговые риски возникают при использовании фирм-"однодневок" и компаний, использующих труд инвалидов.

Вместе с тем возможно выделить, исходя из судебной практики, следующие рекомендации, которые позволят избежать налоговых рисков.

Рекомендации Судебная практика
В договоре должны быть указаны вид и объем услуг, т.е. конкретные действия, которые исполнитель обязан совершить для заказчика Определение ВАС РФ от 24 августа 2010 г. N ВАС-10685/10 по делу N А40-77580/09-154-412. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11 мая 2010 г. по делу N А33-12738/2008
В договоре и в акте приема-передачи стороны должны указать, какие конкретно действия или какую деятельность обязуются выполнить стороны Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 25 июня 2009 г. по делу N А17-6129/2008. Постановление ФАС Московского округа от 24 февраля 2010 г. N КГ-А40/15512-09 по делу N А40-50773/09-150-384
Доказательством оказания услуг могут служить только акты приема-передачи результатов услуг Постановление ФАС Дальневосточного округа от 4 декабря 2009 г. N Ф03-6983/2009 по делу N А73-6829/2009. Постановление ФАС Московского округа от 2 марта 2010 г. N КГ-А41/14892-09 по делу N А41-9361/09
Акт приема-передачи должен содержать все необходимые реквизиты, в частности название документа, дату его составления, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, указание фамилии, имени, отчества лиц, подписавших документы, личные подписи Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 8 мая 2009 г. по делу N А53-14323/2008. Постановление ФАС Уральского округа от 19 июля 2010 г. N Ф09-5329/10-С3 по делу N А60-3285/2010-С5
Договор возмездного оказания услуг для государственных нужд заключается с учетом положений ст. 72 Бюджетного кодекса, на основании которых размещение заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд производится в соответствии с Федеральным законом от 21 июля 2005 г. N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" Постановление ФАС Московского округа от 8 июля 2008 г. N КГ-А40/5863-08 по делу N А40-39830/07-16-287

Налоговые органы часто негативно относятся к условиям о безвозмездности оказываемых услуг. Однако данный вывод не всегда подтверждается судебной практикой. Стороны вправе заключить безвозмездный договор оказания услуг. Данный вывод содержится в Определении ВАС РФ от 16 июля 2010 г. N ВАС-9448/10 по делу N А50-20807/2009.

Рекомендации по договору оказания услуг

1. Обязательно укажите стоимость услуг, так как, если в договоре стороны не согласовали обязанность заказчика оплатить оказанные исполнителем услуги, суд может признать, что их оказание не является возмездным (Постановление ФАС Московского округа от 27 февраля 2010 г. N КГ-А40/648-10 по делу N А40-100054/09-141-699). Если в договоре возмездного оказания услуг стороны не согласовали условие о цене услуг и оно не будет признано судом существенным, услуги будут оплачиваться по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные услуги (п. 3 ст. 424 ГК РФ). Поэтому, чтобы не исполнять договор по минимальной цене, установите ее в условиях договора (Постановление ФАС Московского округа от 9 июня 2010 г. N КГ-А40/5364-10 по делу N А40-114463/09-8-829).

2. Обратите внимание на предмет договора. Если стороны определили предмет договора без учета требований нормативно-правовых актов, регулирующих оказание предусмотренных договором услуг (не указали какое-либо условие, входящее в предмет), то условие о предмете может быть признано несогласованным, а договор - незаключенным.

3. Обязательно укажите условия о качестве услуг, что понимается под надлежащим качеством. Если договором предусмотрена определенная продолжительность совершения исполнителем отдельных действий, то ее несоблюдение признается ненадлежащим оказанием услуг (ст. 309 ГК РФ) (Постановление ФАС Московского округа от 11 сентября 2008 г. N КГ-А40/7076-08 по делу N А40-52590/07-31-504).

4. Обязательно подпишите акт оказания услуг. Если в договоре стороны не предусмотрели условие о составлении акта об оказании услуг, суд может признать данный акт необходимым доказательством факта оказания услуг (Постановление ФАС Московского округа от 2 марта 2010 г. N КГ-А41/14892-09 по делу N А41-9361/09). Проверьте полномочия лица, подписавшего акт, поскольку, если стороны не указали в договоре лицо, уполномоченное от имени заказчика подписывать акт об оказании услуг, акт, подписанный сотрудником заказчика без доверенности, не является доказательством получения услуг заказчиком (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11 марта 2009 г. по делу N А28-7494/2008-221/9).

5. Укажите срок оказания услуг. Если в договоре возмездного оказания услуг стороны не предусмотрели условия о сроках их оказания, этот договор может быть признан незаключенным ввиду несогласования его существенного условия (п. 1 ст. 432, ст. ст. 708, 783 ГК РФ) (Постановление ФАС Уральского округа от 17 июня 2009 г. N Ф09-4074/09-С5).

6. Из условий договора возможно установить, что он распространяется на отношения, возникшие ранее. Если в договоре возмездного оказания услуг согласовано условие о том, что положения договора применяются к отношениям сторон, возникшим до его заключения, стороны вправе потребовать исполнения условий договора применительно к таким отношениям (п. 2 ст. 425 ГК РФ). Это целесообразно, например, при отношениях с госорганами, заключении договоров на коммунальные услуги.

7. Обратите внимание на изменение цены договора. Если в договоре возмездного оказания услуг стороны не согласовали условие об изменении цены услуг, изменение цены будет возможно только по соглашению сторон (п. 2 ст. 424 ГК РФ). Если в договоре возмездного оказания услуг стороны согласовали условие о твердой цене услуг и впоследствии не заключили дополнительного соглашения об изменении твердой цены, исполнитель в силу ст. ст. 783, 709 ГК РФ не вправе будет потребовать ее увеличения, в том числе в случае, когда в момент заключения договора исключалась возможность предусмотреть полный объем оказываемых услуг или необходимых для этого расходов (Определение ВАС РФ от 13 мая 2010 г. N ВАС-2463/10 по делу N А73-5195/2009).

<< | >>
Источник: Шестакова Е.В.. НАЛОГОВАЯ ОПТИМИЗАЦИЯ. 2012

Еще по теме Договор возмездного оказания услуг:

  1. Обязательства из договоров возмездного оказания услуг
  2. Возмездное оказание услуг
  3. Договор на оказание аудиторских услуг
  4. Отличие трудового договора от гражданско-правового договора на оказание работ (услуг)
  5. ДОГОВОР ОБ ОКАЗАНИИ АУДИТОРСКИХ УСЛУГ .
  6. М.И. БРАГИНСКИЙ, В.В. ВИТРЯНСКИЙ. ДОГОВОРНОЕ ПРАВО. Книга третья. ДОГОВОРЫ О ВЫПОЛНЕНИИ РАБОТ И ОКАЗАНИИ УСЛУГ. Издание дополненное, исправленное, 2002
  7. Виды и правовая оценка договоров на проведение аудиторской проверки и оказание иных аудиторских услуг
  8. Права и обязанности аудируемых лиц и (или) лиц, заключивших договор оказания аудиторских услуг
  9. Статья 6. Права и обязанности аудируемых лиц и (или) лиц, заключивших договор оказания аудиторских услуг
  10. Обязательства по оказанию услуг
  11. Обязательства по оказанию финансовых услуг
  12. § 4. Защита прав потребителей в сфере оказания коммунальных услуг
  13. Профессиональные требования к оказанию сопутствующих аудиту услуг
  14. 15.3. Защита прав потребителей в сфере оказания коммунальных услуг
  15. Информационные технологии при оказании аудиторских услуг
  16. 9.2. Законодательная база оказания банками услуг хранения
  17. Оказание банками консультативных услуг.
  18. Глава 32. Страхование гражданской ответственности при оказании профессиональных услуг