Организация проверки и формирование стратегии ее проведения

Информация об экономическом субъекте, полученная в ходе предва­рительного планирования, оценки составляющих аудиторского риска, выявления значимых для аудита областей, является основой, исходя из которой может быть сформирована стратегия аудиторской проверки.

Стратегия проверки формируется следующим образом:

• осуществляется «сегментирование» информации, содержащейся в бухгалтерской документации (в процессе «сегментирования» бухгалтерская информация распределяется на участки, каждый из которых будет проверять свой исполнитель);

• формируются задачи, которые должны быть решены в ходе про­верки каждого сегмента, устанавливаются совокупности элемен­тов (натуральных единиц или документов), которые должны быть подвергнуты проверке для решения указанных задач;

• устанавливаются аудиторские процедуры, которые будут использо­ваться при проверках совокупностей, их вид и способ применения.

Сегментирование информации (распределение ее на участки) име­ет место при проведении проверки группой аудиторов, что чаще всего и встречается. Проводится сегментирование именно для того, чтобы оптимальным образом распределить аудируемую информацию между участниками проверки. Сегментирование может осуществляться по- разному. На сегодняшний день известны два подхода к сегментирова­нию аудита:

• пообъектный [5, 8, 25];

• циклический [4, 6, 7].

При пообъектном подходе бухгалтерская документация распреде­ляется (сегментируется) между участниками проверки в соответствии с Планом счетов: каждый сегмент состоит из одного или нескольких счетов бухгалтерского учета (табл. 4.2).

При циклическом подходе каждый сегмент состоит из совокупно­сти оборотов по счетам, связанным содержанием хозяйственных опе­раций и документооборотом (табл. 4.3).

Таблица 4.2

Возможная структура сегментов аудита при пообъектном подходе

сегмента

Содержание сегмента
1 Основные средства и нематериальные активы (дебетовые и кредито­вые обороты на счетах 01, 04, 02, 05)
2 Материально-производственные запасы (дебетовые и кредитовые обороты на счетах 10 и 41)
3 Затраты на производство (дебетовые и кредитовые обороты на счетах 20, 23, 25, 26)
ит. д.

Таблица 4.3

Возможная структура сегментов аудита при циклическом подходе

сегмента

Содержание сегмента
1 Приобретение (дебетовые обороты на счетах 08, 10, 41 и кредитовые обороты на корреспондирующих счетах 60, 71,76)
2 Производство (дебетовые обороты на счетах 20, 23, 25, 26 и креди­товые обороты на корреспондирующих счетах 02, 05, 10, 60 и др.)
3 Реализация, получение доходов и формирование финансового результата
4 Оплата
5 Использование прибыли и формирование капитала
6 Инвестирование

Указанная выше структура циклического сегментирования приве­дена в [6]. Известны и другие способы структурирования при цикли­ческом сегментировании [4, 7].

Оба подхода имеют свои достоинства и недостатки.

При пообъектном подходе имеет место дублирование: аудитор, про­веряющий обороты по счету 10, и аудитор, проверяющий обороты по счету 60, будут делать одну и ту же работу при проверке дебетовых оборотов счета 10, корреспондирующих с кредитовыми оборотами сче­та 60.

При циклическом подходе такое дублирование исключено. Но для выявления ожидаемой ошибки в сальдо на счетах необходимо обоб­щать результаты работы аудиторов, проверяющих различные циклы (например, для выявления ожидаемой ошибки в дебетовом сальдо счета 10 следует обобщить результаты работы аудитора, проверяюще­го цикл приобретения, и аудитора, проверяющего цикл производства). Пообъектный же подход от указанного недостатка свободен.

Выбор подхода к сегментированию аудируемой информации — дело аудиторской фирмы. При осуществлении такого выбора может быть принято во внимание следующее обстоятельство: при более низкой квалификации членов аудиторской группы, наверное, целесообразнее пообъектное сегментирование (взаимное дублирование уменьшает риск необнаружения 7?)(). И наоборот, при более высокой квалифика­ции — циклическое сегментирование.

При дальнейшем рассмотрении осуществления проверок по сегмен­там методически более удобно изложение материала применительно к пообъектному сегментированию. Поэтому в дальнейшем будем ис­ходить из того, что стратегия проверки предусматривает пообъектное сегментирование.[18]

После осуществления сегментирования далее для каждого сегмен­та формируется перечень задач, подлежащих решению в ходе провер­ки.

Задачи проверки соответствующего сегмента вытекают из критериев существования, возникновения, прав и обязательств, полноты, оцен­ки, точности, представления и раскрытия (см. п. 3.1). Например, для сегмента «Основные средства» к таким задачам относится необходи­мость удостоверения в следующем:

• наличие основных средств, отраженных в учете, правильность от­несения поступивших активов к основным средствам, правиль­ность их группировки по классификации, участию в производ­ственном процессе (критерии возникновения и существования);

• отраженные в учете основные средства получены экономическим субъектом в результате заключения надлежаще оформленных до­говоров и принадлежат ему на законных основаниях (критерий прав и обязательств);

• правильность отражения в учете операций по поступлению и вы­бытию основных средств, правильность отражения в учете опе­раций, увеличивающих стоимость основных средств (критерий полноты);

• соблюдение арифметической точности показателей при подготов­ке и составлении первичных документов, осуществлении запи­сей в регистрах учета, переносе данных в бухгалтерскую отчет­ность (критерий точности);

• правильность оценки первоначальной стоимости основных средств, изменения первоначальной стоимости в результате достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации, пере­оценки, правильность оценки срока полезного использования основных средств (критерий оценки);

• правильность отражения в бухгалтерской отчетности остаточной стоимости основных средств и ее расшифровки (критерий пред­ставления и раскрытия).

Полные перечни задач проверки каждого сегмента будут приведе­ны в следующей главе. Здесь укажем только, что, определившись с за­дачами проверок по каждому сегменту, аудитор далее устанавливает совокупности элементов (генеральные совокупности), которые могут быть подвергнуты проверке для решения перечисленных выше задач. В рассмотренном выше примере (сегмент «Основные средства») к та­ким совокупностям могут быть отнесены:

• совокупность инвентарных объектов, фактически находящихся на предприятии в качестве основных средств;

• журналы-ордера (при журнально-ордерной форме учета) № 16 (дебетовые обороты счета 01), № 13 (кредитовые обороты счетов 01), № 10 (кредитовый оборот счета 02);

• карточки счетов, анализ счетов 01, 02 (при автоматизированном учете);

• инвентарные карточки учета основных средств (форма ОС-6);

• акты приемки-передачи основных средств (форма ОС-1);

• акты списания основных средств (форма ОС-4);

• разработочные таблицы расчета износа основных средств;

• акты инвентаризации наличия основных средств;

• договора, связанные с операциями поступления и выбытия основ­ных средств, увеличения их стоимости (купли-продажи, мены, дарения, подряда).

Затем аудитор выбирает аудиторские процедуры, которые будут при­меняться при проверках выделенных совокупностей, определяет вид процедур, их объем и способ (метод) применения.

При выборе процедур аудитору с целью оптимизации проверки не­обходимо принять во внимание следующие обстоятельства:

• применение статистических выборочных методов оправдано лишь при достаточно больших объемах генеральных совокупностей (тысячи документов), а также при отсутствии информации о не- равновозможности и неслучайности ошибок;

• при однотипных операциях, повторяющихся с определенным пе­риодом времени (например, оплата труда и исчисление налога на доходы физических лиц, начисление амортизации основных средств и нематериальных активов и пр.), предпочтение может быть отдано содержательному выборочному методу «серийного отбора»;

к • при значительной неоднородности стоимости документов, состав- « ляющих генеральную совокупность, целесообразно применение

Й содержательного выборочного метода «основного массива»;

• при имеющейся информации о значимых для аудита областях це­лесообразно отдавать предпочтение процедурам сплошной про­верки совокупностей, составляющих эти области. И наоборот, совокупности, составляющие незначимые области, могут быть проведены выборочно или с помощью аналитических процедур;

• если внутренний и контрольный риски низкие, то оправда­но применение аналитических процедур в качестве процедур по существу, так как это экономит время проведения проверки. Но при этом в ходе проверки полученные низкие оценки рисков И Як) должны быть подтверждены. Такое подтверждение может быть получено с помощью процедур на соответствие (например, про­цедур, позволяющих подтвердить надежность средств контроля).

Рассмотрим процесс выбор аудиторских процедур на конкретном примере.

Пример. Проверяемый сегмент — основные средства. Внутренний и конт­рольный риски — низкие. Аудиторы проверяли данное предприятие в те­чение ряда лет и хорошо с ним знакомы.

В ходе опроса (беседы) с главным бухгалтером аудитор установил, что на конец отчетного периода на предприятии состоит на учете 250 инвентарных объектов основных средств; инвентаризация проведена в установленный срок; учетная политика в отношении основных средств неизменна; в течение отчетного периода имели место операции поступ­ления и выбытия основных средств: поступило 15 объектов (в том чис­ле 13 — по договорам купли-продажи и 2 — по договору мены), выбыли 12 объектов (в том числе 9 — списаны, 3 — проданы); в отчетном перио­де имела место ротация кадров: в начале отчетного года уволилась бух­галтер, которая вела журнал-ордер № 10 (кредитовые обороты счета 02), и ведение этого журнала было поручено молодому специалисту — вы­пускнице вуза.

По результатам опроса аудитор выявил следующие значимые области:

• совокупность операций начисления амортизации по вновь при­обретенным в отчетном году основным средствам (эти операции отражались в учете неопытным бухгалтером);

• совокупность операций поступления основных средств по дого­ворам мены (отражение в учете таких операций незадолго до про­веряемого периода подвергалось Минфином РФ существенному изменению);

• совокупность операций по списанию основных средств (из опы­та предыдущих проверок аудитор предполагал, что бухгалтер мог допустить характерную ошибку — не оприходовать материалы, полученные при списании основных средств); 1

• совокупность операций по продаже основных средств (из своего опыта аудитор знал, что возможны ошибки в исчислении НДС при продаже основных средств).

Исходя из приведенной выше информации аудитор принимает решение сформировать стратегию аудиторской проверки следующим образом:

• наличие основных средств проверить путем просмотра акта ин­вентаризации. При этом данная процедура будет являться как процедурой по существу, так н процедурой на соответствие, по­скольку по результатам ее проведения аудитор оценит надеж­ность средства контроля — инвентаризации основных средств;

• правильность отнесения приобретенных активов к основным средствам проверить путем просмотра актов (форма ОС-1). Вви­ду небольшого размера этой совокупности (15 ед.), применить процедуру сплошной проверки;

• правильность оформления и отражения в учете операций по по­ступлению основных средств проверить путем просмотра журнала- ордера № 16 и договоров. Поскольку значимой областью явля­ются операции по поступлению основных средств по договорам мены, то применить выборочный содержательный метод: отобрать для сплошной проверки только договоры мены и операции по ним. В ходе этой проверки одновременно проверить правильность оценки приобретенных по договорам мены основным средствам;

• правильность оформления и отражения в учете операций по вы­бытию основных средств проверить путем просмотра журнала- ордера№ 13, актов (форма ОС-4), договоров. Поскольку все опе­рации по выбытию основных средств значимы и число их невелико (12), то применить процедуру сплошной проверки документов;

• правильность начисления амортизации проверить путем про­смотра разработочных таблиц и журнала-ордера № 10. Посколь­ку значимой областью являются только операции начисления амортизации по вновь поступившим основным средствам (15 объ­ектов), то применить выборочный содержательный метод: ото­брать для сплошного просмотра операции начисления амор­тизации только по вновь приобретенным основным средствам (15 операций). Правильность начисления амортизации по основ­ным средствам, состоящим на учете на начало отчетного периода, проверить с помощью аналитической процедуры (сравнением с суммами амортизации начисленного в прошлом, проверенном периоде);

• правильность отражения информации в бухгалтерской отчетно­сти проверить путем сравнения данных в отчетности с данными в регистрах учета (журналах-ордерах).

Установив перечисленные процедуры по существу, аудитор с целью подтверждения информации о низком уровне контрольного риска уста­навливает ряд процедур на соответствие:

• наличие договоров о полной материальной ответственности лиц, ответственность за сохранность основных средств (опрос, про­смотр документов); '

• порядок списания основных средств, наличие приказов руковод­ства, заключений комиссии (опрос, просмотр документов).

Сформулированную таким образом стратегию проверки аудитор оформляет в виде двух документов: плана аудита и программы аудита.

<< | >>
Источник: Кочинев Ю. Ю.. Аудит. 3-е изд. — СПб.: Питер, — 400 с.: ил. — (Серия «Бухгалте­ру и аудитору»).. 2005

Еще по теме Организация проверки и формирование стратегии ее проведения:

  1. Глава 11. Проверка учредительных документов и формирования уставного капитала при проведении аудита
  2. Организация проведения аудиторской проверки
  3. Глава 12. Проверка организации бухгалтерского уче­та и учетной политики предприятия при проведении аудита
  4. Определение стратегии аудиторской проверки
  5. Формирование стратегий роста
  6. Классификация методик проведения аудита и объектов проверки
  7. Договор на проведение аудиторской проверки
  8. 1. АНАЛИЗ ТЕОРИИ И ПРАКТИКИ ФОРМИРОВАНИЯ СТРАТЕГИЙ И СТРУКТУР УПРАВЛЕНИЯ В АЭРОКОСМИЧЕСКОЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ
  9. Применение информационных технологий при проведении аудиторской проверки
  10. Подготовка к заключению договора на проведение аудиторской проверки
  11. Применение информационных технологий при проведении аудиторской проверки
  12. Основные положения методики проведения проверки
  13. Методика проведения аудиторской проверки учета импортных операций
  14. Содержание общего плана и программы проведения аудиторской проверки
  15. Подготовка общего плана проведения аудиторской проверки
  16. Методика проведения аудиторской проверки учета экспортных операций
  17. Глава 12. ПРОВЕДЕНИЕ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ
  18. Проверка формирования доходов